La circ. Agenzia delle Entrate 26.9.2016 n. 39, nel riepilogare l’evoluzione normativa che ha interessato la disciplina dei costi relativi ad operazioni effettuate con soggetti residenti o localizzati in “paradisi fiscali” (c.d. “costi black list”), ha fornito chiarimenti in merito al 
regime di cui all’art. 110 co. 10 ss. del TUIR, il quale interessa ancora il periodo d’imposta in corso al 7.10.2015 (2015, per i soggetti “solari”, con effetto in UNICO 2016) ed è, invece, abrogato, per effetto delle modifiche apportate dalla L. 28.12.2015 n. 208 (legge di stabilità 2016), dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31.12.2015 (2016, per i soggetti “solari”).
Si ricorda infatti che, per il periodo d’imposta in corso al 7.10.2015 (2015, per i soggetti “solari”), in seguito alle novità introdotte dal DLgs. 147/2015, i suddetti costi sono deducibili integralmente se entro il valore normale e, per l’eccedenza, a fronte della prova che l’operazione corrisponda ad un effettivo interesse economico ed abbia avuto concreta esecuzione. In entrambi i casi, resta fermo l’obbligo di separata indicazione nella dichiarazione dei redditi.
CONGRUITÀ RISPETTO AL VALORE NORMALE
La prova della congruità del costo dedotto rispetto al relativo valore normale del bene o servizio acquistato deve essere fornita dal contribuente. Più precisamente, qualora il contribuente abbia portato in deduzione l’importo integrale del costo, in sede di eventuale controllo, dovrà fornire la dimostrazione che tale importo è corrispondente al valore normale del bene acquistato o del servizio ricevuto da operatori localizzati in un “paradiso fiscale”.
EFFETTIVO INTERESSE ECONOMICO
Ai fini della prova dell’interesse economico, la valutazione in oggetto va effettuata tenendo conto di tutti gli elementi e le circostanze che caratterizzano il caso concreto, attribuendo rilevanza alle condizioni complessive dell’operazione.
In particolare, devono essere valorizzate tutte quelle circostanze, legate alla specificità del caso concreto che, rivestendo carattere di eccezionalità, giustifichino un valore sostenuto superiore a quello di mercato, rendendo le transazioni non comparabili sul mercato da un punto di vista soggettivo od oggettivo.
INDICAZIONE DEI COSTI SOSTENUTI FINO AL 10.5.2015 O FINO AL 29.11.2015
Con riferimento alla decorrenza delle modifiche apportate dal DM 27.4.2015 e dal DM 18.11.2015 al DM 23.1.2002, contenente l’elenco degli Stati e dei territori aventi un regime fiscale privilegiato (c.d. “black list”), viene precisato che la disciplina di cui all’art. 110 co. 10 del TUIR “continua a trovare applicazione in relazione alle operazioni commerciali con gli Stati espunti dalla black list intercorse entro il giorno precedente l’entrata in vigore del relativo decreto”.
Ne risulta, spiega l’Agenzia, che devono essere indicati in UNICO 2016:
– i costi derivanti da operazioni con controparti residenti in Malesia, Filippine e Singapore, sostenuti entro il 10.5.2015 (cioè prima dell’entrata in vigore del DM 27.4.2015, avvenuta l’11.5.2015);
– i costi derivanti da operazioni con controparti residenti in Hong Kong, se sostenuti entro il 29.11.2015 (cioè prima dell’entrata in vigore del DM 18.11.2015, avvenuta il 30.11.2015).
INAPPLICABILITÀ DEL “FAVOR REI”
Per ciò che concerne il regime sanzionatorio, l’Agenzia delle Entrate specifica che l’abrogazione delle norme contenute nell’art. 110 co. 10 – 12-bis del TUIR, con conseguente venir meno dell’obbligo di separata indicazione in dichiarazione, ha effetto dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31.12.2015, quindi dal 2016 per i soggetti “solari” (art. 1 co. 144 della L. 208/2015).
In tal caso, secondo l’Agenzia, si realizza una deroga al favor rei ammessa dall’art. 3 del DLgs. 472/97 (“salvo diversa disposizione di legge”), quindi, come altresì stabilito dalla Cassazione (sentenza 6.4.2016 n. 6651), le sanzioni restano irrogabili per il pregresso.
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